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购前损益的处理

财政部《问题解答》中明确了股权购买的确认标准，即：（1）购买协议已获股东大会通过，并已获相关*府部门批准；（2）购买公司和被购买企业已办理必要的财产交接手续；（3）购买公司已支付购买价款的大部分（一般应超过**）；（4）购买公司实际上已经控制被购买企业的财务和经营*策，并从其活动中获得利益或承担风险等。显然，由此界定的股权购买日必定迟于收购资产评估基准日。

    有关文件还规定，收购企业对收购日前被收购企业的利润不能并计自身利润。这就给会计实务界出了一道题目：对被收购企业从资产评估基准日至购买日形成的老股东不再享有的损益（以下简称购前损益），收购企业如何进行会计处理？

    对此，实务界有不同认识。有的认为，这是收购企业从收购企业中获取的额外收入，应单独结算，收到这部分利润，作营业外收入；也有的认为，这是被收购企业对收购企业的一种捐赠，应列为资本公积；更多的认为应作股权投资差额。

    我们认为，根据《企业会计制度》的规定，第三种观点是合理的。

    按照《企业会计制度》规定，公司取得长期股权投资时，按其在被投资单位所有者权益中所占份额，借记投资成本，按实际支付的价款与其在被投资单位所有者权益中所占份额的差额，借记或贷记股权投资差额，按实际支付的价款，贷记银行存款。这里所谓公司取得长期股权投资时，按财政部66号《问题解答》的要求，就是实现股权收购之日。因此，购前损益应当作为所有者权益，构成股权投资差额的一个部分。

    需要进一步探讨的问题有三：

    （1）收购日往往不在月底或月初，月度中间又不产生报表，如何准确确定购前损益。

    从简计议，也便于实施，我们建议按就近靠拢月初月末原则来确定收购日，从而便于确定购前损益。

    （2）这部分损益形成收购企业的股权投资差额，根据现行会计制度规定，借方差额一般按不超过10年的期限摊销，贷方差额一般按不低于10年的期限摊销。这里的10年，收购当年可否不论月份，均作一年处理，抑或是从收购日之月起分10年摊销？显然前者操作简便，*后者更符合实际情况，也更严密。当然，如果收购之后不到10年又将此长期股权投资转让出去，则按实际持有期限摊销。

    （3）这部分股权投资差额的摊销所形成的投资收益是否纳税，我们认为应该比照一般的投资收益处理。